2022四大转让定价案件：现实争议与解决途径
2023年03月01日 中国税务报 版次：08 作者：陈东 孙妍
疫情和通胀等原因带来全球范围内经济下行压力加大，各国政府都在努力增加财政收入，税务部门纷纷加大力度打击逃避税行为，2022年以来，转让定价案件补税入库金额不断刷新历史纪录。2022年，法国、美国、澳大利亚和英国发生了4起影响重大的转让定价案件，也让人们更加关注降低转让定价风险的方法、解决转让定价争议机制途径，以及在金融领域转让定价的使用方法等。
法国麦当劳转移利润案
法国税务部门完成对全球著名的快餐连锁企业麦当劳2009年至2020年的转让定价安排进行审计调查后，2022年6月16日，麦当劳同意向法国税务机关支付12.45亿欧元（1欧元约合7.33元人民币），该和解协议解决了对麦当劳公司涉嫌逃税的指控。这份和解协议包括5.08亿欧元的公益罚款以及7.37亿欧元的税款。在2009年至2020年期间，麦当劳利用在美国、卢森堡和瑞士三地的避税架构进行避税交易，其中，位于卢森堡的母公司为实际税负几乎为零的壳公司。2009年，麦当劳将特许权使用费率从5%提升至10%，这使得麦当劳可以将利润转移至卢森堡，法国税务机关判定此行为不符合独立交易原则，并将其定性为逃税。
判断特许权使用费的支付是否符合独立交易原则，也需要结合特许权给本地带来的利益的提升以及对本地价值的创造和提升的贡献来考虑。而特许权使用费的支付与本地的价值创造往往有时间差。在一个新的经济区，本地企业会对特许权进行维护、保护、利用、改进和提升，特许权的价值更多是由本地企业创造的，所以特许权使用费率逐渐递减往往趋于合理。在本案中2009年麦当劳将特许权使用费从5%提升至10%或许缺乏合理性，与价值提升的经济实质相背离。
这个案件凸显了定期审查转让定价协议和相关文件的重要性，建议公司进行年度审查，以使其与知识产权许可保持一致，并在此基础上证明定价的合理性。为了确保定价仍然合理并与业务相适应，公司还需要定期审查其转让定价协议。
从降低税务争议风险的角度考虑，预约定价也是一种选择。达成一项协议对税务机关来说花费行政成本更少，企业也将从税收协议的确定性中获利。但达成预约定价安排的公司必须与其他司法管辖区进行沟通，时间上可能较为漫长。预约定价安排是特别纳税调整六项措施中，纳税人获取税收确定性的主要政策工具。
卡特彼勒和解协议
美国卡特彼勒公司于2022年10月27日披露的财报中显示：该公司与美国国内收入局对其2007至2016纳税年度的所有问题达成和解，最终评估税款为4.9亿美元（1美元约合6.94元人民币），利息为2.5亿美元，总计7.4亿美元。补税款项于2022年第三季度支付，2.5亿美元的利息在2022年底支付。
从1999年开始，卡特彼勒请咨询公司为其制定实施“瑞士税收安排”。在实施这一安排后，其向美国进行纳税申报的约85%以上的外国零件利润降至15%以下，并将剩余利润转移到其瑞士子公司。实施这一税收安排对于卡特彼勒零部件业务的实际运营几乎没有改变，唯一重大影响是卡特彼勒在美国的税单金额大幅下降。从2000年到2012年，80亿美元的利润从美国转移到卡特彼勒在瑞士的子公司。相应地，卡特彼勒在美国缴纳的税收减少了24亿美元。
从转让定价的角度来看，业务重组指商业或财务关系的跨境重新安排，包括终止或实质性重新协商关联方之间的现有安排，其中涉及与供应商、分包商和客户等非关联方的关系变化，进而产生一些问题，如重组的某些当事方是否应基于独立交易原则获得补偿，以及重组和重组后的条件是否符合独立交易原则。对履行的功能、使用的资产和承担的风险的评估，需要与跨国企业商业目标保持一致。独立交易原则涉及将转让定价结果与价值创造相协调，因此，跨国企业各部门创造的价值是否发生变化与确定企业重组中是否发生应税事项有着内在联系。卡特彼勒在瑞士的零件销售公司实现利润的本质是依赖于美国公司的整机产品。
低税率辖区的转让定价结构缺乏适当的实质、人员、功能或风险，根本经不起转让定价调查的考验。税务机关可以对企业实施的不具有合理商业目的而获取税收利益的避税安排，实施特别纳税调整。
力拓集团转让定价和解协议
澳大利亚税务局2022年7月20日在官网发布消息，宣布与澳大利亚矿业集团力拓集团达成10亿澳元（1澳元约合4.72元人民币）的税收和解协议，该和解是澳大利亚税收历史上最大的一笔和解协议。
该公司被指控将利润转移至其位于新加坡的营销中心。此次与澳大利亚税务局的税收和解协议解决了2015年支付集团内部股息的借款利息有关的税企分歧，还解决了2010年至2021年期间位于澳大利亚的力拓实体与在新加坡的商业中心之间所有产品营销相关的转让定价争议，以及为之后的五年期（2022年—2026年）公司经营提供了税收确定性。
按照转让定价规则，营销中心所取得的利润应与其履行的功能、使用的资产和承担的风险相匹配。其中，功能通过在新加坡发生的费用和雇佣的人员支出来体现，使用的资产应结合澳大利亚母公司的无形资产的使用来分析，风险的安排要结合对风险的控制和承担风险的资金能力来分析。
在跨国企业的日常经营中，不同国家税务机关对于转让定价法规的运用可能会导致双重征税，国际税收政策领域的最新动态显示，各国越来越愿意通过合作加强其经济关系和管理合作，并促进两国或多国之间的贸易和商业关系。因此，力拓与澳大利亚、新加坡税务局就转让定价达成协议，以确保力拓不会受到双重征税。
在转让定价问题分析中，解决双重征税的途径分为争议预防机制和争议解决机制。在运用争议预防措施方面，最为常见的工具是预约定价安排。争议解决机制主要针对国际双重征税已经发生的情形（如在一国进行税务检查），并为此寻找解决办法，较为常见的工具为相互协商程序（MAP），即基于双边税收协定所建立的一种争议解决机制。解决一例转让定价的MAP个案平均需要耗时两三年时间。《实施税收协定相关措施以防止税基侵蚀和利润转移的多边公约》由经济合作与发展组织受二十国集团委托牵头制订，旨在一揽子修订现行双边税收协定。迄今为止，包括我国在内的100个国家或地区签署了《公约》。《公约》促进实施防止税收协定滥用和促进税收争端解决，避免了各国间反复双边谈判，将极大地节约谈判时间。
贝莱德转让定价案
英国税务海关总署（HMRC）2022年7月19日发布了上级裁判所对HMRC与贝莱德转让定价案件的裁决。本案是金融交易转让定价案件中的重要进展，此次判决显示：确认交易实质在法院裁决中发挥着核心作用，转让定价分析必须回归业务实质基本面。
贝莱德与HMRC在其收购巴克莱国际投资管理而提供的公司间贷款是否符合独立交易标准的问题上存在分歧。初级裁判所作出有利于贝莱德的裁决，允许对全部利息支付进行税收扣除。HMRC对此提出上诉，上级裁判所同意HMRC的立场，即不应对这些集团间贷款的利息支付进行扣除，HMRC将对那些寻求避税的人采取行动。根据上级裁判所的裁决，在英国开展业务的跨国公司可能需要重新评估重大金融交易是否符合独立交易原则，以及长期的转让定价安排是否可能受到税务机关的审查。
近年来与集团内金融交易相关的转让定价问题的重要性显著增加。目前金融交易被视为纳税人和税务机关之间转让定价争议第二大突出的领域。在进行金融交易转让定价分析时，需通过分析交易的相关经济特征（或可比性因素），确定关联方之间的商业或财务关系，以便准确确认交易实质。针对集团内关联贷款，在进行转让定价分析时，有必要分析贷款的合同条款、关联方借款人和关联方贷款人履行的功能、使用的资产、承担的风险、被测试贷款的特性、关联方借款人和关联方贷款人及其经营所在市场环境的经济状况等经济特征。
（作者单位：天津市注册税务师协会，国家税务总局天津市东丽区税务局）